第二節(jié) 固定資產(chǎn)的后續(xù)計(jì)量
一、固定資產(chǎn)折舊
應(yīng)計(jì)折舊額，是指應(yīng)當(dāng)計(jì)提折舊的固定資產(chǎn)的原價(jià)扣除其預(yù)計(jì)凈殘值后的金額。已計(jì)提減值準(zhǔn)備的固定資產(chǎn)，還應(yīng)當(dāng)扣除已計(jì)提的固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備累計(jì)金額。
應(yīng)提折舊額=原值-凈殘值-減值準(zhǔn)備（一）固定資產(chǎn)折舊范圍
除以下情況外，企業(yè)應(yīng)對(duì)
所有的固定資產(chǎn)計(jì)提折舊：
1.已提足折舊仍繼續(xù)使用的固定資產(chǎn)；
2.按照規(guī)定單獨(dú)估價(jià)作為固定資產(chǎn)入賬的土地（歷史遺留問題）。
補(bǔ)充知識(shí)點(diǎn)：
未使用、不需用的固定資產(chǎn)照提折舊。處于更新改造過程停止使用的固定資產(chǎn)，應(yīng)將其賬面價(jià)值轉(zhuǎn)入在建工程，
不再計(jì)提折舊。更新改造項(xiàng)目達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)轉(zhuǎn)為固定資產(chǎn)后，再
按照重新確定的折舊方法和該項(xiàng)固定資產(chǎn)尚可使用年限計(jì)提折舊。（
教材第24頁第2自然段）
（二）固定資產(chǎn)折舊方法
企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)與固定資產(chǎn)有關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益的預(yù)期實(shí)現(xiàn)方式，合理選擇固定資產(chǎn)折舊方法?？蛇x用的折舊方法包括
年限平均法、工作量法、雙倍余額遞減法和年數(shù)總和法等。其中，
雙倍余額遞減法和年數(shù)總和法是加速折舊法。固定資產(chǎn)的折舊方法一經(jīng)確定，不得隨意變更。
1.年限平均法
年限平均法，又稱直線法。
年折舊率＝（1－預(yù)計(jì)凈殘值率）÷預(yù)計(jì)使用年限（年）×100%
月折舊率＝年折舊率÷12
月折舊額＝固定資產(chǎn)原價(jià)×月折舊率
【補(bǔ)充例題】一座廠房原值50萬元，預(yù)計(jì)使用20年，殘值率為2%，計(jì)算月折舊額。
【正確答案】年折舊率＝（1－2%）÷20×100%＝4.9%
月折舊率＝4.9%÷12＝0.41%
月折舊額＝500 000×0.41%＝2 050（元）
2.工作量法
單位工作量折舊額＝固定資產(chǎn)原價(jià)×（1－預(yù)計(jì)凈殘值率）/預(yù)計(jì)總工作量
某項(xiàng)固定資產(chǎn)月折舊額＝該項(xiàng)固定資產(chǎn)當(dāng)月工作量×單位工作量折舊額
【補(bǔ)充例題】
某企業(yè)一輛卡車原價(jià)60 000元，預(yù)計(jì)總里程為500 000公里，預(yù)計(jì)凈殘值率為5%，本月行駛400公里，計(jì)算當(dāng)月應(yīng)提的折舊額。
【正確答案】
單位工作量折舊額＝60 000×（1－5%）/500 000＝0.114（元）
當(dāng)月折舊額＝0.114×400＝45.6（元）
3.雙倍余額遞減法
雙倍余額遞減法是指在
不考慮固定資產(chǎn)預(yù)計(jì)凈殘值的情況下，根據(jù)每期期初固定資產(chǎn)原價(jià)減去累計(jì)折舊后的金額和雙倍的直線法折舊率計(jì)算固定資產(chǎn)折舊的一種方法。應(yīng)在其折舊年限到期前兩年內(nèi)，將固定資產(chǎn)凈值扣除預(yù)計(jì)凈殘值后的余額平均攤銷。計(jì)算公式如下：
年折舊率＝2/預(yù)計(jì)使用壽命（年）×100%
【補(bǔ)充例題】
某企業(yè)一項(xiàng)固定資產(chǎn)的原價(jià)為20 000元，預(yù)計(jì)使用年限為5年，預(yù)計(jì)凈殘值200元。按雙倍余額遞減法計(jì)算折舊，每年的折舊額計(jì)算如下：
【正確答案】
雙倍余額遞減折舊率＝2/5×100%＝40%
第一年應(yīng)提的折舊額＝20 000×40%＝8 000（元）
第二年應(yīng)提的折舊額＝（20 000－8 000）×40%＝4 800（元）
第三年應(yīng)提的折舊額＝（20 000－8 000－4 800）×40%＝2 880（元）
第四、第五年的年折舊額＝（20 000－8 000－4 800－2 880－200）÷2＝2 060（元）
假設(shè)上例中，該固定資產(chǎn)是2010年8月購入的，那么應(yīng)該從9月開始計(jì)提折舊。折舊年度就是9月1日到次年9月1日。
那么2010年的折舊就是2010年9月1日到2010年12月31日的金額，
2010年折舊＝8 000×4/12＝2 666.67（元）
2011年折舊＝8 000×8/12＋4 800×4/12＝6 933.33（元）
2012年折舊＝4 800×8/12＋2 880×4/12＝4 160（元）
4.年數(shù)總和法
年折舊率＝尚可使用壽命/預(yù)計(jì)使用年限的年數(shù)總和N*（N+1）/2）×100%
【補(bǔ)充例題】接上例，假如采用年數(shù)總和法，每年折舊額的計(jì)算如下：
【正確答案】
第一年折舊額＝（20 000－200）×5/15＝6 600（元）
第二年折舊額＝（20 000－200）×4/15＝5 280（元）
第三年折舊額＝（20 000－200）×3/15＝3 960（元）
第四年折舊額＝（20 000－200）×2/15＝2 640（元）
第五年折舊額＝（20 000－200）×1/15＝1 320（元）
企業(yè)應(yīng)當(dāng)
按月計(jì)提固定資產(chǎn)折舊，當(dāng)月增加的固定資產(chǎn)，
當(dāng)月不計(jì)提折舊，從下月起計(jì)提折舊；當(dāng)月減少的固定資產(chǎn)，當(dāng)月仍計(jì)提折舊，從下月起不計(jì)提折舊。基本生產(chǎn)車間使用的固定資產(chǎn)，其計(jì)提的折舊應(yīng)計(jì)入
制造費(fèi)用，并最終計(jì)入所生產(chǎn)產(chǎn)品成本；
管理部門使用的固定資產(chǎn)，其計(jì)提的折舊應(yīng)計(jì)入
管理費(fèi)用；
銷售部門使用的固定資產(chǎn)，其計(jì)提的折舊應(yīng)計(jì)入
銷售費(fèi)用；未使用固定資產(chǎn)，其計(jì)提的折舊應(yīng)計(jì)入
管理費(fèi)用等。
借：制造費(fèi)用
管理費(fèi)用
銷售費(fèi)用
貸：累計(jì)折舊
（三）固定資產(chǎn)使用壽命、預(yù)計(jì)凈殘值和折舊方法的復(fù)核
企業(yè)至少應(yīng)當(dāng)于每年年度終了，對(duì)
固定資產(chǎn)的使用壽命和預(yù)計(jì)凈殘值進(jìn)行復(fù)核。如果固定資產(chǎn)的使用壽命、預(yù)計(jì)凈殘值的預(yù)期數(shù)與原先估計(jì)數(shù)有差異的，應(yīng)當(dāng)相應(yīng)調(diào)整固定資產(chǎn)使用壽命、預(yù)計(jì)凈殘值，并按照
會(huì)計(jì)估計(jì)變更的有關(guān)規(guī)定進(jìn)行處理。
在固定資產(chǎn)使用過程中，與其有關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益預(yù)期實(shí)現(xiàn)方式也可能發(fā)生重大變化，在這種情況下，企業(yè)也應(yīng)相應(yīng)改變固定資產(chǎn)折舊方法，并按照
會(huì)計(jì)估計(jì)變更的有關(guān)規(guī)定進(jìn)行處理。
【補(bǔ)充例題·判斷題】（2005年）
固定資產(chǎn)折舊方法變更應(yīng)作為會(huì)計(jì)政策變更進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。（?。?br />【正確答案】×
二、固定資產(chǎn)后續(xù)支出
（一）資本化的后續(xù)支出（改良、改擴(kuò)建、更新改造）
固定資產(chǎn)發(fā)生的可資本化的后續(xù)支出，
通過“在建工程”科目核算。待更新改造等工程完工并達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)時(shí)，再從在建工程轉(zhuǎn)為固定資產(chǎn)，并按
重新確定的使用壽命、預(yù)計(jì)凈殘值和折舊方法計(jì)提折舊。
【例3-5】甲公司是一家飲料生產(chǎn)企業(yè)，有關(guān)業(yè)務(wù)資料如下：
（1）20×9年12月，該公司自行建成了一條飲料生產(chǎn)線并投入使用，建造成本為600 000元;采用年限平均法計(jì)提折舊;預(yù)計(jì)凈殘值率為固定資產(chǎn)原價(jià)的3%，預(yù)計(jì)使用年限為6年。
（2）2×11年12月31日，由于生產(chǎn)的產(chǎn)品適銷對(duì)路，現(xiàn)有這條飲料生產(chǎn)線的生產(chǎn)能力已難以滿足公司生產(chǎn)發(fā)展的需要，但若新建生產(chǎn)線成本過高，周期過長，于是公司決定對(duì)現(xiàn)有生產(chǎn)線進(jìn)行改擴(kuò)建，以提高其生產(chǎn)能力。假定該生產(chǎn)線未發(fā)生過減值。
（3）至2×12年4月30日，完成了對(duì)這條生產(chǎn)線的改擴(kuò)建工程，達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)。改擴(kuò)建過程中發(fā)生以下支出：用銀行存款購買工程物資一批，增值稅專用發(fā)票上注明的價(jià)款為210 000元，增值稅稅額為35 700元，已全部用于改擴(kuò)建工程，發(fā)生有關(guān)人員薪酬84 000元。
（4）該生產(chǎn)線改擴(kuò)建工程達(dá)到預(yù)定可使用可使用狀態(tài)后，大大提高了生產(chǎn)能力，預(yù)計(jì)尚可使用年限為7年，假定改擴(kuò)建后的生產(chǎn)線的預(yù)計(jì)凈殘值率為改擴(kuò)建后其賬面價(jià)值的4%，折舊方法仍為年限平均法。
假定甲公司按年度計(jì)提固定資產(chǎn)折舊，為簡(jiǎn)化計(jì)算過程，整個(gè)過程不考慮其他相關(guān)稅費(fèi)，甲公司的賬務(wù)處理如下：
【正確答案】
（1）本例中，飲料生產(chǎn)線改擴(kuò)建后生產(chǎn)能力大大提高，能夠?yàn)槠髞韼砀嗟慕?jīng)濟(jì)利益，改擴(kuò)建的支出金額也能可靠計(jì)量，因此該后續(xù)支出符合固定資產(chǎn)的確認(rèn)條件，應(yīng)計(jì)固定資產(chǎn)的成本。
固定資產(chǎn)后續(xù)支出發(fā)生前，該條飲料生產(chǎn)線的應(yīng)計(jì)折舊額＝600 000×（1—3%）＝582 000（元）
年折舊額＝582 000÷6＝97 000（元）
2×10年1月1日至2×11年12月31日兩年間，各年計(jì)提固定資產(chǎn)折舊
借：制造費(fèi)用 97 000
貸：累計(jì)折舊 97 000
（2）2×11年12月31日，將該生產(chǎn)線的賬面價(jià)值406 000元600 000—（97 000×2）轉(zhuǎn)入在建工程
借：在建工程——飲料生產(chǎn)線 406 000
累計(jì)折舊 194 000
貸：固定資產(chǎn)——飲料生產(chǎn)線 600 000
（3）發(fā)生改擴(kuò)建工程支出
借：工程物資 210 000
應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額） 35 700
貸：銀行存款 245 700
注意：按照現(xiàn)行規(guī)定，因工程物資是用于生產(chǎn)經(jīng)營用固定資產(chǎn)（動(dòng)產(chǎn)），故其增值稅可以抵扣，不計(jì)入成本。
借：在建工程——飲料生產(chǎn)線 294 000
貸：工程物資 210 000
應(yīng)付職工薪酬 84 000
（4）2×12年4月30日，生產(chǎn)線改擴(kuò)建工程達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)，轉(zhuǎn)為固定資產(chǎn)
借：固定資產(chǎn)——飲料生產(chǎn)線 700 000
貸：在建工程 ——飲料生產(chǎn)線 700 000
（5）2×12年4月30日，轉(zhuǎn)為固定資產(chǎn)后，按重新確定的使用壽命、預(yù)計(jì)凈殘值和折舊方法計(jì)提折舊
應(yīng)計(jì)折舊額＝700 000×（1—4%）＝672 000（元）
月折舊額=672 000÷（7×12）＝8 000（元）
2×12年應(yīng)計(jì)提的折舊額為64 000元（8 000×8），會(huì)計(jì)分錄為：
借：制造費(fèi)用 64 000
貸：累計(jì)折舊 64 000
2×13年至2×18年每年應(yīng)計(jì)提的折舊額為96 000元（8 000×12），會(huì)計(jì)分錄為：
借：制造費(fèi)用 96 000
貸：累計(jì)折舊 96 000
2×19年應(yīng)計(jì)提的折舊額為32 000元（8 000×4），會(huì)計(jì)分錄為：
借：制造費(fèi)用 32 000
貸：累計(jì)折舊 32 000
企業(yè)在發(fā)生可資本化的固定資產(chǎn)后續(xù)支出時(shí)，可能涉及替換固定資產(chǎn)的某個(gè)組成部分。在這種情況下，當(dāng)發(fā)生的后續(xù)支出符合固定資產(chǎn)確認(rèn)條件時(shí)，應(yīng)將其計(jì)入固定資產(chǎn)成本，同時(shí)將被替換部分的賬面價(jià)值扣除。
【例3-6】20×9年6月30日，甲公司一臺(tái)生產(chǎn)用升降機(jī)械出現(xiàn)故障，經(jīng)檢修發(fā)現(xiàn)其中的電動(dòng)機(jī)磨損嚴(yán)重，需要更換。該升降機(jī)購買于20×5年6月30日，甲公司已將其整體作為一項(xiàng)固定資產(chǎn)進(jìn)行了確認(rèn)，原價(jià)400 000元（其中的電動(dòng)機(jī)在20×5年6月30日的市場(chǎng)價(jià)格為85 000），預(yù)計(jì)凈殘值為0，預(yù)計(jì)使用年限為10年，采用年限平均法計(jì)提折舊。為繼續(xù)使用該升降機(jī)械并提高工作效率，甲公司決定于對(duì)其進(jìn)行改造，為此購買了一臺(tái)更大功率的電動(dòng)機(jī)代替原電動(dòng)機(jī)。新購置電動(dòng)機(jī)的價(jià)款為82 000元，增值稅額為13 940元，款項(xiàng)已通過銀行轉(zhuǎn)賬支付；改造過程中，輔助生產(chǎn)車間提供了勞務(wù)支出15 000元。
假定原電動(dòng)機(jī)磨損嚴(yán)重，沒有任何價(jià)值，不考慮其他相關(guān)稅費(fèi)，甲公司的賬務(wù)處理為：
【正確答案】
（1）固定資產(chǎn)轉(zhuǎn)入在建工程
本例中的更新改造支出符合固定資產(chǎn)的確認(rèn)條件，應(yīng)予以資本化；同時(shí)應(yīng)終止確認(rèn)原電動(dòng)機(jī)價(jià)值；20×9年6月30日，原電動(dòng)機(jī)的價(jià)值＝85 000—（85 000÷10）×4＝51 000（元）
借：營業(yè)外支出——處置非流動(dòng)資產(chǎn)損失 51 000
在建工程——升降機(jī)械 189 000
累計(jì)折舊——升降機(jī)械?。?00 000÷10×4）160 000
貸：固定資產(chǎn)——升降機(jī)械 400 000
（2）更新改造支出
借：工程物資——新電動(dòng)機(jī) 82 000
應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額） 13 940
貸：銀行存款 95 940
借：在建工程——升降機(jī)械 97 000
貸：工程物資——新電動(dòng)機(jī) 82 000
生產(chǎn)成本——輔助生產(chǎn)成本 15 000
（3）在建工程轉(zhuǎn)回固定成本
借：固定資產(chǎn)——升降機(jī)械 286 000
貸：在建工程——升降機(jī)械 286 000
企業(yè)對(duì)固定資產(chǎn)進(jìn)行定期檢查發(fā)生的大修理費(fèi)用，符合資本化條件的，可以計(jì)入固定資產(chǎn)成本，不符合資本化條件的，計(jì)入當(dāng)期損益。
（二）費(fèi)用化的后續(xù)支出（日常修理）
固定資產(chǎn)的日常維護(hù)支出只是確保固定資產(chǎn)的正常工作狀況，應(yīng)在發(fā)生時(shí)計(jì)入當(dāng)期管理費(fèi)用或銷售費(fèi)用（
車間固定資產(chǎn)修理費(fèi)也計(jì)入管理費(fèi)用，不允許計(jì)入制造費(fèi)用；銷售部門的固定資產(chǎn)修理費(fèi)計(jì)入銷售費(fèi)用，除此之外一般計(jì)入管理費(fèi)用）。
經(jīng)營租入固定資產(chǎn)發(fā)生的改良支出，
應(yīng)通過“長期待攤費(fèi)用”科目核算，并在
剩余租賃期與
租賃資產(chǎn)尚可使用年限兩者中較短的期間內(nèi)，采用合理的方法進(jìn)行攤銷。
第三節(jié) 固定資產(chǎn)處置
一、固定資產(chǎn)
終止確認(rèn)的條件（貸：固定資產(chǎn)）
固定資產(chǎn)滿足下列條件之一的，應(yīng)當(dāng)予以終止確認(rèn)：
1.該固定資產(chǎn)處于處置狀態(tài)。
2.該固定資產(chǎn)預(yù)期通過使用或處置
不能產(chǎn)生經(jīng)濟(jì)利益。
【補(bǔ)充例題·判斷題】（2010年）
固定資產(chǎn)處于處置狀態(tài)或者預(yù)期通過使用或處置不能產(chǎn)生經(jīng)濟(jì)利益的，應(yīng)予終止確認(rèn)。（ ）
【正確答案】√
【答案解析】固定資產(chǎn)滿足下列條件之一的，應(yīng)當(dāng)予以終止確認(rèn)：
（1）該固定資產(chǎn)處于處置狀態(tài)；
（2）該固定資產(chǎn)預(yù)期通過使用或處置不能產(chǎn)生經(jīng)濟(jì)利益。
二、固定資產(chǎn)處置的會(huì)計(jì)處理
固定資產(chǎn)處置一般通過“固定資產(chǎn)清理”科目進(jìn)行核算（除固定資產(chǎn)盤虧之外）。
【提示】固定資產(chǎn)盤虧應(yīng)該計(jì)入“待處理財(cái)產(chǎn)損溢”。
固定資產(chǎn)出售、報(bào)廢或毀損的會(huì)計(jì)處理
固定資產(chǎn)清理：平時(shí)不利的記借方，有利的記貸方，最后轉(zhuǎn)損益）1.固定資產(chǎn)轉(zhuǎn)入清理
出售、報(bào)廢或毀損的固定資產(chǎn)轉(zhuǎn)入清理時(shí)，按固定資產(chǎn)賬面價(jià)值，借記“固定資產(chǎn)清理”科目，按已計(jì)提的累計(jì)折舊，借記“累計(jì)折舊”科目，按已計(jì)提的減值準(zhǔn)備，借記“固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備”科目，按固定資產(chǎn)原價(jià)，貸記“固定資產(chǎn)”科目。
2.發(fā)生的清理費(fèi)用
固定資產(chǎn)清理過程中發(fā)生的相關(guān)稅費(fèi)及其他費(fèi)用，借記“固定資產(chǎn)清理”科目，貸記“銀行存款”、“應(yīng)交稅費(fèi)”等科目。
3.出售收入、殘料等的處理
企業(yè)收回出售固定資產(chǎn)的價(jià)款、殘料價(jià)值和變價(jià)收入等，應(yīng)沖減清理支出，借記“銀行存款”、“原材料”等科目，貸記“固定資產(chǎn)清理”、
“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅”等科目。
4.保險(xiǎn)賠償?shù)奶幚?br />企業(yè)計(jì)算或收到的應(yīng)由保險(xiǎn)公司或過失人賠償?shù)膿p失，應(yīng)借記“其他應(yīng)收款”、“銀行存款”等科目，貸記“固定資產(chǎn)清理”科目。
5.清理凈損益的處理
固定資產(chǎn)清理完成后：
（1）屬于生產(chǎn)經(jīng)營期間
正常的處理損失，借記“營業(yè)外支出——處置非流動(dòng)資產(chǎn)損失”科目，貸記“固定資產(chǎn)清理”科目；屬于自然災(zāi)害等
非正常原因造成的損失，借記“營業(yè)外支出——非常損失”科目，貸記“固定資產(chǎn)清理”科目。
（2）固定資產(chǎn)清理完成后的凈收益，借記“固定資產(chǎn)清理”科目，貸記“營業(yè)外收入”科目。
